第五章 合并财务报表——集团内部交易事项的抵销

第一节 概 述

〔单选〕集团内部交易事项是指集团内部母公司与其所属的子公司之间以及各子公司之间发生的除股权投资以外的各种交易事项。

〔多选、简答〕集团内部交易事项的类型。

(1）按内部交易事项是否涉及损益分类，可分为涉及损益的内部交易事项和不涉及损益的内部交易事项。

(2）按内部交易事项的具体内容分类，可分为内部存货交易、内部债权债务、内部固定资产交易、内部无形资产交易和其他内部交易。

第二节 集团内部存货交易的抵销

〔单选、简答〕集团内部存货交易的类型。

集团内部存货交易按其销售方向，可以分为顺销、逆销和平销。顺销是指母公司对子公司的销售；逆销是指子公司对母公司的销售；平销是指子公司之间的销售。在母公司持股比例不同的情况下，不同类型的内部交易事项，其消除方法有所不同。

〔简答、分析〕当期发生的内部交易存货全部未实现对外销售的抵销。

(1)顺销。内部交易在顺销的情况下有两种抵销方法：

①按照销售方内部销售收入借记“营业收入”项目，贷记“营业成本”项目，同时，将存货中包含的未实现内部利润予以抵销，借记“营业成本”项目，贷记“存货”项目。

②按照销售方内部销售收入借记“营业收入”项目，按照销售方结转的销售成本贷记“营业成本”项目，按内部销售收入与成本之间的差额贷记“存货”项目。

(2）逆销。基本抵销方法与顺销相同，即抵销销售方的销售收入和销售成本，并将存货中包含的未实现内部利润予以抵销，但同时，还应将内部交易形成的存货所包含的未实现内部销售损益中归属于少数股东的部分进行抵销，借记“少数股东权益”项目，贷记“少数股东损益”项目。

〔简答、分析〕连续各期存货跌价准备的抵销。

以后各期存货跌价准备的抵销主要包括两方面的内容：

(1）首期编制合并财务报表时，内部存货交易形成的存货相应计提的跌价准备已经予以抵销，从而减少了资产减值损失。为此而编制的抵销分录为：借记“存货——存货跌价准备”项目，贷记“未分配利润——年初”项目。第三期及以后各期均应如此。

(2）以前各期及本期内部存货交易形成的存货，期末仍应将其账面价值与其可变现净值进行比较，以确定存货跌价准备的计提或冲销数额。因此，还应就本期计提或冲销的存货跌价准备进行调整，编制的抵销分录为：借记“存货——存货跌价准备”项目，贷记“资产减值损失”项目，或作相反处理．

第三节 集团内部债权债务的抵销

〔分析、核算〕当期内部债权债务的抵销。

(1）母公司与子公司、子公司相互之间的债权、债务的抵销。将母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务抵销时，应根据内部债权、债务的数额借记“应付账款”、“应付票据”、“应付债券”、“预收账款”等项目，贷记“应收票据”、“应收账款”、“持有至到期资”、“预付账款”等项目。

(2）内部利息收入与利息支出的抵销。当企业集团内部企业之间由于债权性投资而存在债权债务关系时，债权方会将收到的利息作为投资收益列示在利润表中；而债务方企业会将利息支出作为财务费用列示在利润表中。由于企业集团内部的债权债务均属于内部资金调拨，由此所产生的利息收入与利息支出也就相应不存在了。因此，应当将内部的利息收入与利息支出相抵销。

(3）坏账准备的抵销。母公司与子公司、子公司相互之间应收款项与应付账款等相互抵销后，由于该会计期间坏账准备的计提金额是以应收账款等为基础的，因此，已抵销的应收账款等所计提的坏账准备也应予以抵销。编制抵销分录时，按已抵销的应收账款等所计提的坏账准备的数额，借记“应收账款——坏账准备”项目，贷记“资产减值损失”项目。

第四节 集团内部固定资产交易的抵销

〔单选、简答〕内部固定资产交易是指企业集团内部交易中的一方发生了与固定资产有关的购销业务。企业集团内部的固定资产交易可以划分为三种类型：第一种类型是企业集团内部某企业将其使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；第二种类型是企业集团内部企业将其生产的产品或经营的商品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；第三种类型是企业集团内部企业将其使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为普通商品销售。仁分析、核算〕正常使用期内内部固定资产交易的抵销。

编制首期合并财务报表时，已经将期末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销，并因此减少了合并后的净利润；将就未实现内部销售利润计提的折旧予以抵销，因而减少了管理费用，并因此增加了合并未分配利润。当第二期编制合并财务报表时，合并所有者权益变动表中的期初未分配利润就应该是首期合并所有者权益变动表中的期末未分配利润。但是，第二期编制合并财务报表时，仍然以母公司和子公司的个别财务报表为基础，而这些个别财务报表并没有反映首期抵销的影响。所以，必须将首期抵销的未实现内部销售利润，以及抵销的就未实现内部销售利润计提的折旧对第二期期初未分配利润合并数额的影响予以抵销，调整第二期期初未分配利润的合并数。